Antes que responsable subsidiario, solidario

Antes que al responsable subsidiario, busca al solidario

Siguen siendo de mi interés, y cada vez más de la comunidad jurídico-tributaria, los fallos del Tribunal Supremo (TS) en materia de responsabilidad solidaria y subsidiaria. Y la última sentencia que ha llamado nuestro interés es una recientísima en la que, en apretadísima síntesis, se viene a decir que antes de declarar un responsable subsidiario, ha de prestarse atención a la posibilidad de que existan responsables solidarios.

De esta sentencia tuvimos conocimiento el día 20 de noviembre de 2025, porque estábamos muchos abogados dedicados a los procedimientos tributarios en una jornada organizada por la Sección de derecho Tributario del Ilustre Colegio de la Abogacía de Madrid (ICAM), que preside con excelencia mi admirado Gabriel Casado Ollero, titulada “Claroscuros del recurso de casación contencioso-administrativo tras una década de aplicación”, y allí nos anunciaron el fallo.

La sentencia es de 5 de noviembre de 2025 y se dictó en el recurso 5704/2023 por la Sección Segunda de la Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, siendo ponente la Excma. Sra. D.ª María Dolores Rivera Frade.

En la instancia se había analizado un caso de responsabilidad subsidiaria de los artículos 43.1.a) y 43.1.b) de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT), esos dos preceptos en los que, en ocasiones, pueden subsumirse las conductas de un administrador que recibe, por tanto, una doble derivación.

Primeramente, el TEAR de Valencia había anulado el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.b) de la LGT. El responsable tributario siguió impugnando, en vía contencioso-administrativa, para que se anulase también el acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria del artículo 43.1.a) de la LGT.

La Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de Valencia estimó por su parte el recurso del recurrente, y anuló dicho acuerdo de derivación de responsabilidad del artículo 43.1.a) de la LGT. La decisión de estimar el recurso la basó la Sala de instancia en que

un requisito de procedibilidad para poder declarar la responsabilidad subsidiaria es que exista declaración de fallido del deudor principal y también de los responsables solidarios que pudieran existir

(…)

resulta que en el seno del presente procedimiento el actor ha acreditado que, aunque formalmente tenía la condición de administrador, quien realmente administraba y gestionaba de manera efectiva la sociedad era su tía

(…)

no solo el aquí actor ha aportado todos los elementos probatorios que antes hemos reseñado, sino que el grueso de los mismos ya los presentó en la previa vía económico-administrativa y -lo que es más importante- ya advirtió en el curso del procedimiento de derivación seguido contra él que quien ejercía realmente la administración y gestión de la empresa era su tía (escrito de alegaciones de 5.1.2018) y ya antes había comunicado a la Agencia Tributaria que él nunca había ejercido de manera efectiva funciones de gestión y/o administración, ignorando cualquier circunstancia de la empresa (contestación el día 10.8.2017 efectuada por el actor ante el requerimiento de designación de bienes y derechos de la sociedad deudora -esto es, cuando ni siquiera se había iniciado el procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria-)”.

(…)

en relación con la alegación de la Abogacía del Estado relativa a que la posible responsabilidad solidaria de Doña Flora no empece o no exime al actor de la suya, simplemente señalar que la responsabilidad derivada al actor es subsidiaria y, como hemos visto, no puede procederse a la declaración de tal responsabilidad hasta tanto no se haya declarado fallidos al deudor principal y a los eventuales responsables solidarios.

Con esto, y como anticipamos, estimamos el recurso sin necesidad de entrar en el examen de los restantes motivos del mismo […]”.

La Abogacía del Estado preparó recurso de casación, que fue admitido por Auto de 22 de mayo de 2024, del que fue ponente el Excmo. Sr. D. Francisco José Navarro Sanchís. Y lo primero que, a mi juicio, ha de destacarse, es lo siguiente: que la cuestión planteada era idéntica a la que se había formulado en Auto de 5 de julio de 2023, en el recurso de casación 9119/2022, que culminó con sentencia de 22 de abril de 2024. Y que en aquel caso se acogió el criterio jurídico defendido por la Administración recurrente.

En el caso resuelto por la STS de 5 de noviembre de 2025 se dice que

“Aunque la cuestión que se plantea en el presente recurso es idéntica a la planteada en el que culminó con la citada sentencia, la solución a la que se llegue en esta, no puede ser idéntica. La abogada del Estado solicita la reiteración de la doctrina fijada en la sentencia de 22 de abril de 2024, pero omite las peculiaridades que presenta el caso analizado en la sentencia de instancia. Y estas peculiaridades impiden la aplicación de dicha doctrina”.

Primer aviso a los navegantes de las procelosas aguas de los procedimientos tributarios en materia de responsabilidad solidaria y subsidiaria: dos asuntos que plantean idéntica cuestión, pueden ser ambos admitidos a trámite. Y atención con lo que la Sala dice:

“En el Auto de 5 de julio de 2023 se justificaba la conveniencia de un pronunciamiento que esclareciese la cuestión suscitada, pues aun cuando esta Sala se ha pronunciado sobre cuestiones semejantes o próximas (STS de 7 de marzo de 2016 -recurso 1300/2014, ECLI:ES:TS:2016:889- FJ 5º.2.A in fine), la parte recurrente (abogacía del Estado) en el escrito de preparación ponía de manifiesto la existencia de criterios jurídicos divergentes entre diversos Tribunales Superiores de Justicia y la Audiencia Nacional. Así, la Sala de Valencia, en el caso resuelto en la STS de 7 de marzo de 2016, estimó -como en el que ahora nos ocupa-, que siendo patente la concurrencia de responsables solidarios no procedía la derivación de responsabilidad con carácter subsidiario, sin la previa persecución y declaración de responsabilidad de aquellos que hayan incurrido en responsabilidad solidaria, y sin la correspondiente declaración de fallido de tales responsables. Mientras que otros tribunales, como la Audiencia Nacional y el TSJ de Madrid, sostenían un criterio diferente. Esta discrepancia de criterios dio lugar a que la Sección de Admisión apreciase la concurrencia del exigible interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia y, consiguientemente, la conveniencia de un nuevo pronunciamiento de esta Sala que esclareciese la cuestión suscitada en el presente recurso”.

Segundo aviso a navegantes: aunque la cuestión jurídica planteada en casación sea idéntica, la respuesta puede ser distinta si los hechos son distintos, pues pueden concurrir peculiaridades en un caso que impidan que la doctrina sentada pueda aplicarse.

¿Peculiaridades de hecho? Pues sí. No quiere esto decir que el recurso de casación no esté limitado a las cuestiones de derecho, que lo está. No quiere esto decir, tampoco, que la Sala pueda considerar otros hechos distintos de los considerados probados por la sentencia de instancia, pues el recurso de casación debe limitarse a las cuestiones de Derecho, con exclusión de las cuestiones de hecho.

Pero la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en un recurso de casación, lo que sí puede hacer es integrar, en los hechos admitidos como probados por la Sala de instancia, aquellos que, habiendo sido omitidos por ésta, estén suficientemente justificados según las actuaciones y cuya toma en consideración resulte necesaria para apreciar la infracción alegada.

En el recurso de casación 5704/2023, los elementos de prueba se consideran, por el Tribunal Supremo, “concluyentes para entender demostrado que quien realmente administraba y gestionaba de manera efectiva la sociedad” era la tía del recurrente. Se destaca que la Administración tributaria únicamente se dirigió al administrador legal “pese a existir indicios claros de una eventual responsable solidaria”. En palabras de la Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana:

“aparece con nitidez la existencia de otro sujeto -Doña Flora – implicado en las infracciones tributarias imputadas por la Administración a «Freshh Azafatas, S.L.» la que -en su caso- sería una eventual responsable solidaria ex artículo 42.1 a) LGT, sin que la Administración haya dado ningún tipo de razón mínimamente consistente para no dirigirse contra esa persona”.

Esto es lo que se considera incorrecto en el presente caso. De manera que, y aquí va el tercer aviso a navegantes: si hay indicios claros de la posible existencia de un responsable solidario, ha de declararse fallido éste antes de proceder contra el subsidiario, pues así lo exigen los artículos 41.5 y 176 de la Ley General Tributaria (LGT) y 61.2 del Reglamento General de Recaudación (RGR).

La Sección de Enjuiciamiento de la sala Tercera del TS tiene en cuenta también una importante alegación del recurrente: que hay derechos fundamentales, como el derecho a la defensa y el derecho a la prueba, que han de poder invocarse en el procedimiento contencioso-administrativo. A este respecto, es de justicia señalar que Alfonso del Castillo Bonet, abogado, había defendido la posible vulneración de estos derechos en un Análisis de la Sentencia del Tribunal Supremo de 22 de abril de 2024, dictada en el recurso de casación 9119/2022, que fue publicado en la revista de Contabilidad y Tributación del CEF 501 en diciembre de 2024.

Continúa su exquisito razonamiento la sentencia de TS de 5 de noviembre de 2025, explicando las diferencias entre los hechos del presente caso y los del asunto resuelto el 22 de abril de 2024, para evidenciar que, entre ellos, existen diferencias sustanciales que implican la imposibilidad de aplicar aquella doctrina.

Y recordando la naturaleza sancionadora (de la que tanto he hablado en este blog) que se atribuye a la responsabilidad del artículo 43.1.a) de la LGT, así como de las implicaciones que de esta naturaleza se derivan, afirma que estamos ante un

“cambio de paradigma en la manera de entender el reparto de la carga probatoria cuando la Administración trata de justificar la declaración de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1 a) LGT. Y, por tanto, exige de la Administración tributaria un cambio de comportamiento a la hora de valorar los datos que resultan de lo actuado en el expediente administrativo; y a los órganos judiciales a la hora de valorar lo actuado tanto en las vías administrativa y económico-administrativa, como en la vía judicial”.

Para culminar esta afirmación, emite otra de no menos trascendencia práctica, que me resuena como traca final de la sentencia que se confirma (“traca final” por hacer honor al TSJ de la tierra de mis orígenes maternos, la Comunidad Valenciana):

“este cambio de paradigma, y la garantía que implica la interdicción de la responsabilidad objetiva del administrador legal, debe de adelantarse a la fase previa al inicio del expediente de responsabilidad subsidiaria, demandando de la Administración tributaria una actividad encaminada a comprobar la realidad de indicios claros, como sucede en este caso, de los que se pueda desprender la existencia de un responsable solidario. En este contexto, no cabe atribuir a la Administración margen de discrecionalidad alguna, debiendo verificar la existencia de los deudores solidarios identificados, y en su caso, declararlos fallidos”.

Con esta sentencia del Tribunal Supremo se quiere impedir que quede al arbitrio de la Administración Tributaria la elección de a quién derivar la responsabilidad. Hay derechos y garantías que no se pueden soslayar y menos aún en supuestos de responsabilidad subsidiaria de naturaleza sancionadora como es el artículo 43.1.a) LGT.

Así que, dice el Tribunal Supremo,

“Ello nos obliga a matizar la dotrina jurisprudencial existente, en el sentido de que, cuando la persona física o jurídica a quien la Administración tributaria pretende iniciar, o le haya iniciado, un expediente de declaración de responsabilidad subsidiaria, presenta datos que identifiquen a una persona, física o jurídica, como posible responsable solidaria, indicando la relación o vínculo de esa persona con el deudor principal, y estos datos se pueden considerar indicios claros que permitan fundar razonablemente la existencia de esos posibles responsables solidarios, la Administración tributaria está obligada a indagar y comprobar la realidad de tales indicios de forma previa a la declaración de responsabilidad subsidiaria; y cuando considere que no concurren, debe exteriorizar el fundamento de su decisión”.

Por todo lo anterior, la Sala decide matizar su doctrina jurisprudencial, fijar nueva jurisprudencia, y declarar no haber lugar al recurso de casación n.º 5704/2023 interpuesto por la abogacía del Estado, en representación de la Administración General del Estado contra la sentencia dictada el día 16 de mayo de 2023 por la Sección 3ª de la Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, en el recurso contencioso-administrativo número 324/2022, que se confirma.

Esta sentencia, cuya lectura considero imprescindible, porque hay muchos detalles y matices que en este breve post no he podido mencionar por no extenderme demasiado, constituye el triunfo de los derechos y garantías de los ciudadanos que son declarados responsables tributarios o que tienen la amenaza de poder serlo. Y es un importante hito para todos los que nos dedicamos a la defensa de procedimientos y recursos tributarios. El éxito ha de agradecerse también, como operadores jurídicos que han contribuido a la formación de la jurisprudencia, a la dirección letrada del recurso, que ha corrido a cargo de los integrantes del Grupo de Litigación de la Asociación Española de Asesores Fiscales (AEDAF), a quienes felicito expresamente.

Para finalizar y como siempre recuerdo, soy abogada especializada en procedimientos y recursos tributarios, pero este blog de suscripción gratuita tiene carácter puramente divulgativo, se debe a mi amor por la Justicia y no constituye asesoramiento jurídico ni tributario en ningún sentido. Quien desee conocer mi parecer sobre algún procedimiento o recurso tributario, puede hacerme una consulta y realizar un encargo profesional a tal efecto; para lo que puede encontrarme en la dirección de correo electrónico info@nuriapuebla.com.

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