Tribunal Supremo y motivación de la responsabilidad tributaria
Un nuevo Auto de la Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo en materia de motivación y prueba de la responsabilidad tributaria llama mi atención. Se trata del Auto de admisión de recurso de casación de 8 de mayo de 2024, dictado en el recurso 5815/2023, del que ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Francisco José Navarro Sanchís.
El Tribunal Superior de Justicia de Baleares en sentencia de 30 de mayo de 2023 había desestimado recurso interpuesto por un responsable tributario, un administrador de una sociedad que había sido declarado responsable subsidiario de las deudas y sanciones tributarias contraídas por la mercantil en virtud de dos preceptos: el 43.1.a) de la Ley 58/2003, pero también el artículo 43.1.b) de la misma Ley, que en adelante llamaremos la Ley General Tributaria o LGT.
El recurso suscita una cuestión jurídica relativa al canon de motivación de la culpa exigible a los acuerdos de derivación de responsabilidad dictados al amparo de los supuestos del artículo 43.1, letras a) y b), de la LGT.
Como es sabido, estos preceptos prevén una responsabilidad subsidiaria para los siguientes supuestos de hecho:
1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:
a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones.
b) Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.
La responsabilidad tributaria de los administradores se puede atacar desde distintos flancos, como ya he comentado en otras entradas de mi blog (se puede discutir no sólo el presupuesto de hecho de la responsabilidad, sino también se pueden impugnar las deudas y sanciones que forman parte del alcance de la derivación de responsabilidad).
En el caso analizado y que ha sido admitido a casación por el Auto de 8 de mayo de 2024, básicamente podemos decir que la defensa del recurrente discute la motivación del acuerdo de derivación de responsabilidad, y en particular la negligencia exigible en tales modalidades de responsabilidad subsidiaria.
Recordaréis que hace unos meses comenté en TRIBUNAL SUPREMO Y PRUEBA EN LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA que se había dictado un Auto de admisión de recurso de casación por el Tribunal Supremo el 31 de enero de 2024, en el recurso de casación 3452/2023, del que había sido también ponente el magistrado Francisco José Navarro Sanchis. El subtítulo de aquella entrada del blog era EL TRIBUNAL SUPREMO DECIDIRÁ SI EN LOS CASOS DE RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA DEL ARTÍCULO 43.1.A) LGT HAY UNA INVERSIÓN DE LA CARGA DE LA PRUEBA QUE SEA JURÍDICAMENTE ADMISIBLE.
Aquel Auto del Tribunal Supremo se refería exclusivamente a la prueba de la responsabilidad tributaria en supuestos del artículo 43.1.a) de la Ley 58/2003. Esos supuestos que tienen naturaleza sancionadora, como ya comenté en “EL TRIBUNAL SUPREMO CONFIRMA QUE LA NATURALEZA DE LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA DEL ART. 43.1.a) LGT ES SANCIONADORA”.
Hace tiempo que vengo hablando de estos asuntos que nos traen de cabeza a los abogados especializados en procedimientos y recursos tributarios, por la gran cantidad de expedientes de responsabilidad de los administradores societarios que se están dictando. Sobre esto, por si queréis leer más, ya he escrito en ocasiones.
Pues bien. Este nuevo Auto del Tribunal Supremo de 8 de mayo de 2024 se refiere a la responsabilidad no sólo del artículo 43.1.a) LGT sino también a la del artículo 43.1.b) de la LGT. Ya no sólo, por tanto, a la responsabilidad de los administradores por su implicación en la infracción cometida por la sociedad, sino a la responsabilidad de los administradores de sociedades que hubieran cesado en sus actividades, a quienes se puede hacer responsables por las obligaciones tributarias de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese. La cuestión es que la Ley dice que ello podrá exigírseles “siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago”. Y la motivación de este elemento subjetivo es lo que va a dilucidarse por el Tribunal Supremo en respuesta al recurso de casación 5815/2023.
En efecto. En ambos casos, es decir, tanto en la responsabilidad subsidiaria tipificada en el artículo 43.1,apartado a) de la LGT como en la tipificada en el apartado b) es preciso que se verifique la presencia del elemento subjetivo; por consiguiente, que la Administración constate y acredite razonadamente la concurrencia de, al menos, una conducta negligente por parte del responsable.
Y resulta que, dice el abogado que prepara el recurso de casación, es posible observar que los diferentes Tribunales Superiores de Justicia emplean cánones de motivación de la culpabilidad disímiles que justifican la formación de doctrina clarificadora por parte de este Tribunal Supremo, motivación de la culpabilidad que sería máxima ante la necesaria consideración de la conducta del artículo 43.1.a) LGT como materialmente sancionadora, pero sin que quepa concluir lo contrario de la responsabilidad cuya conducta ha sido establecida en el artículo 43.1.b) LGT.
En estas circunstancias, la Sección de Admisión de la Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo aprecia que el recurso de casación preparado por el abogado del recurrente presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, para:
1.1. Precisar si, a efectos de acreditar y entender suficientemente motivada la presencia del elemento subjetivo de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) LGT, basta con constatar solo la condición de administrador, las obligaciones que derivan del cargo y la comisión de infracciones tributarias por parte del deudor principal; o si es preciso, además, una motivación específica que, más allá de la constancia de tales elementos, analice la concreta conducta del declarado responsable, calificándola como dolosa o culposa.
1.2. Concretar si, a estos mismos efectos, en el supuesto del artículo 43.1.b) de la LGT , es suficiente con verificar la condición de administrador, las obligaciones que le incumben y la no realización por éste, ante el cese de actividad, de actuaciones tendentes al pago de las deudas tributarias pendientes; a la disolución ordenada de la deudora principal; o, en su caso, a su declaración de concurso de acreedores, o si es preciso una motivación añadida que, más allá de la constancia de tales elementos, analice la concreta conducta del declarado responsable, calificándola como dolosa o culposa.
La decisión de la Sección de Admisión de admitir a trámite este recurso de casación me parece muy acertada, teniendo en consideración que, a la vista de las sentencias de contraste que planteó el abogado del recurrente, es posible verificar que los Tribunales Superiores de Justicia emplean cánones de motivación de la culpabilidad que no son iguales y ello lógicamente justifica la formación de doctrina clarificadora por parte del Tribunal Supremo.
Es interesante lo que plantea el abogado en el escrito de preparación de recurso de casación y que queda reflejado en el Auto de admisión: que la motivación de la culpabilidad habrá de ser máxima en los casos del artículo 43.1.a) LGT, dado su carácter materialmente sancionador, pero que no cabe concluir lo contrario de la responsabilidad establecida en el artículo 43.1.b) LGT. Veremos qué dice la Sección de Enjuiciamiento.
No quisiera extenderme en este asunto de la naturaleza de la responsabilidad del artículo 43.1.a) de la LGT; sólo quiero recordar que su naturaleza sancionadora ha sido confirmada expresamente por el Tribunal Supremo en la Sentencia de 2 de octubre de 2023, de la Sección 2ª de la Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, en respuesta al recurso de casación 8791/2021. Y sólo quiero mencionar que de esta sentencia hablé en El Tribunal Supremo confirma que la naturaleza de la responsabilidad tributaria subsidiaria del art. 43.1.a) LGT es sancionadora (II).
Hoy me interesa más destacar lo que este Auto representa para los responsables del artículo 43.1.b) de la LGT, porque es un precepto que ha sido menos estudiado por la jurisprudencia y que puede causar mucho daño a los administradores de sociedades mercantiles que cesaron en sus actividades sin que se hiciera un cierre ordenado y completo de las mismas.
Estoy muy de acuerdo con el abogado del recurrente, quien en su escrito de preparación de recurso de casación ha planteado que, a su juicio, no cabe presumir sin más que un negativo discurrir empresarial o una insolvencia tienen su causa en la falta de diligencia del administrador.
En lo que estoy acostumbrada a ver como abogada especializada en procedimientos y recursos tributarios, la Administración se suele limitar, por regla general, a señalar la condición de administrador y el cese de la actividad, no precisando en concreto qué falta de diligencia habría cometido en particular el administrador que diera lugar a los impagos tributarios.
Algo semejante ocurre en los acuerdos de derivación de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la LGT que se están dictando por la AEAT, en los que la Agencia Tributaria sostiene que la culpabilidad de los administradores se presume salvo prueba en contrario, fundamentando esta alteración del onus probandi en los artículos 236 y siguientes de la Ley de Sociedades de Capital. Y esto, en la práctica, significa que es al demandante o recurrente a quien corresponde acreditar el hecho impeditivo o extintivo de la responsabilidad, aun siendo punitiva.
Por todo ello, me resulta muy interesante la cuestión que se plantea por el abogado del recurrente; y también veo muy bien delimitada la cuestión de interés casacional por el magistrado ponente, sr. Navarro Sanchís.
Ahora sólo queda esperar a que se decida por Sentencia si es preciso que la Administración tributaria concrete por qué y en qué medida el administrador que es declarado responsable subsidiario por el artículo 43.1.b) LGT obvió los deberes que le incumbían como administrador social; en concreto, cómo es que no hizo lo necesario para su pago o adoptó acuerdos o tomó medidas causantes del impago.
Este Auto es clave para resolver los muchos expedientes de responsabilidad de los artículos 43.1.a) y b) de la LGT que se están dictando, pues se nos exige a los abogados que acreditemos el hecho impeditivo o extintivo de la responsabilidad, tanto en uno como en otro supuesto de responsabilidad de administradores; y quizás sea la Administración quien deba motivar y probar esta negligencia, en la medida en que, siempre en mi opinión, la responsabilidad tributaria no puede ser algo a declarar sin más que vaya inherente al cargo de administrador mercantil.
Tanto este Auto como el de 31 de enero de 2024 contribuirán a formar un cuerpo de doctrina aplicable a expedientes de responsabilidad tributaria que muchos abogados especializados en procedimientos y recursos tributarios tenemos sobre la mesa.
Finalmente, quiero recordar que soy abogada, pero que este blog de suscripción gratuita tiene carácter puramente divulgativo, se debe a mi amor por la Justicia, y no constituye asesoramiento jurídico ni tributario en ningún sentido. Quien desee conocer mi parecer sobre algún procedimiento o recurso tributario, puede hacerme una consulta y realizar un encargo profesional a tal efecto; para ello puede encontrarme en la dirección de correo electrónico info@nuriapuebla.com.
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Muy interesante. Veremos si el TS adopta una postura garantista y exige que la Agencia Tributaria acredite, al menos prima facie, que existe una conducta dolosa o negligente por el administrador. Muchas gracias.