Tribunal Supremo y comprobaciones de valores (II)
Hace casi exactamente un año publiqué una entrada en este blog con el título Tribunal Supremo y comprobaciones de valores en la que daba cuenta de una importante Sentencia de dicho tribunal: la Sentencia de la Sala de lo contencioso-administrativo, Sección Segunda, de 21 de enero de 2021.
El ponente de dicha sentencia era el magistrado D. Francisco Jose Navarro Sanchis, y constituía una importante resolución que venía no solo a confirmar, sino a dar una vuelta de tuerca a la ya muy consistente doctrina sobre las comprobaciones de valores del Tribunal Supremo.
En aquella sentencia se analizaba cierta modalidad de comprobación de valores empleada por la Administración tributaria y que ha dado lugar a muchísima litigiosidad en los tribunales, como constatarán muchos abogados que se dediquen, como yo, a los procedimientos y recursos tributarios: el método del dictamen de peritos de la Administración, recogido en el art. 57.1.e) de la Ley 58/2003, Ley General Tributaria o LGT.
En esa Sentencia, no solo se ratificaba la doctrina, constante y reiterada, del Tribunal Supremo, sobre la necesidad de que el perito de la Administración haga una visita personalizada, es decir, que reconozca de modo personal y directo los bienes inmuebles que se someten a su valoración; sino que se reforzaba esta doctrina.
La Sentencia que hoy vengo a comentar es la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de enero de 2023, dictada en el recurso de casación 1381/2021 y de la que es ponente la magistrada Exma. Sra. Dª. Esperanza Córdoba Castroverde.
Es una resolución que también sienta jurisprudencia sobre las comprobaciones de valores llevadas a cabo por la Administración tributaria, si bien en este caso, el recurso de casación se interpuso para dilucidar si la necesidad de que la Administración justifique, antes de comprobar, las razones por las que, a su juicio, el valor declarado no se corresponde con el valor real, es de aplicación a todas las comprobaciones de valores, cualquiera que sea el método -de los previstos en el art. 57.1 de la LGT- utilizado por la Administración.
Aunque como abogada especializada en procedimientos y recursos tributarios me resulte incomprensible que un tribunal de Justicia no entendiera que esta necesidad debe predicarse de todos los métodos de comprobación de valores, lo cierto es que, si se ha tenido que dictar esta sentencia en respuesta a un recurso de casación, es porque la sentencia de instancia no consideró aplicable la jurisprudencia invocada por la recurrente en su demanda relativa a esta necesidad.
La Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018 (recurso casación 4202/2017), ya había señalado que era imprescindible motivar las razones por las que se lleva a cabo una comprobación de valores. Pero el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede de Valladolid, entendió que en este caso no era necesario. Ello por considerar “no es aplicable al presente caso, pues se refiere a la comprobación de valores por el medio previsto en el art.57.1.b) LGT, y en este caso la comprobación de valores se ha efectuado mediante dictamen de perito de la Administración, previsto en el art. 57.1.e) LGT”.
El letrado de la Comunidad Autónoma de Castilla y León defendía esta postura, diciendo que la STS de 23 de mayo de 2018 que citaba el recurrente como fundamento de su pretensión no era aplicable al presente caso, porque aquella se refería a la comprobación de valores por el medio previsto en el art. 57.1.b) LGT, y en este caso la comprobación de valores se había efectuado mediante dictamen de perito de la Administración, previsto en el art. 57.1.e) LGT.
El abogado del Estado, también parte recurrida en este recurso de casación, presentó escrito de oposición aduciendo sus razones para no hacer extensiva la doctrina recogida en la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018 a todos los medios de comprobación y en especial al medio de comprobación del dictamen de peritos de la Administración del artículo 57.1. e) LGT/2003.
En distintas ocasiones he escrito que dicha sentencia de 23 de mayo de 2018, de la que fue ponente el Excmo. Sr. D. Francisco José Navarro Sanchís, establecía una necesidad predicable de todos los métodos de comprobación de valores, incluido, por ejemplo, el basado en la tasación hipotecaria. Puede leerse mi entrada en este blog Comprobaciones de valores.
La Sentencia de 23 de enero de 2023 que hoy comento reafirma la doctrina de dicha Sentencia de 23 de mayo de 2018, doctrina que incluso transcribe y que, en síntesis, viene a reforzar la idea de que las autoliquidaciones de los obligados tributarios gozan de presunción de certeza y que por ello, solo justificando razones para la comprobación es posible desencadenar esta, sin que baste con una presunción inmotivada de desacierto de la asignación del valor.
Dicho de otro modo, “la Administración tiene que justificar, antes de comprobar, que hay algo que merezca ser comprobado, esto es, verificado en su realidad o exactitud por ser dudosa su correspondencia con la realidad”. Y como sigue diciendo el magistrado Francisco José Navarro Sanchís en la Sentencia de 23 de mayo de 2018:
“En este caso, tiene que justificar por qué no acepta el valor declarado, incredulidad que, a su vez, involucra dos facetas distintas: la primera sería la de suponer que el precio declarado no corresponde con el efectivamente satisfecho, lo que daría lugar a una simulación relativa cuya existencia no puede ser, desde luego, presumida, sino objeto de la necesaria prueba a cargo de la Administración que la afirma; la segunda faceta, distinta de la anterior, consiste en admitir que el valor declarado como precio de la compraventa es el efectivamente abonado, pero no corresponde con el valor real, que es cosa distinta. En este caso, también tendría que justificar la Administración la fuente de esa falta de concordancia”.
La pregunta que se hace al Tribunal Supremo en esta ocasión era la que se fijó en el Auto de 6 de octubre de 2021:
“determinar si la Administración debe motivar en la comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores las razones que justifican su realización y, en particular, la causa de la discrepancia con el valor declarado en la autoliquidación y los indicios de una falta de concordancia entre el mismo y el valor real o, por el contrario, está facultada para iniciar una comprobación en todo caso cuando se trate de tributos cuya base imponible esté constituida por el valor real del bien”.
La Sentencia de 23 de enero de 2023 de la magistrada Esperanza Córdoba Castroverde, muy acertadamente, trasciende los literales términos en que había sido formulada la pregunta que se sometía a recurso de casación. Y dice que ello resulta imprescindible para satisfacer el propósito legal de formar jurisprudencia sobre la aplicación del método legal de comprobación del artículo 57.1.b) LGT, consistente en la estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal, aquí los que figuran en el Catastro Inmobiliario.
Y por eso, fija la siguiente jurisprudencia:
“El método de comprobación consistente en la estimación por referencia a valores catastrales, multiplicados por índices o coeficientes (artículo 57.1.b) LGT) no es idóneo, por su generalidad y falta de relación con el bien concreto de cuya estimación se trata, para la valoración de bienes inmuebles en aquellos impuestos en que la base imponible viene determinada legalmente por su valor real, salvo que tal método se complemente con la realización de una actividad estrictamente comprobadora directamente relacionada con el inmueble singular que se someta a avalúo.
2) La aplicación del método de comprobación establecido en el artículo 57.1.b) LGT no dota a la Administración de una presunción reforzada de veracidad y acierto de los valores incluidos en los coeficientes, figuren en disposiciones generales o no.
3) La aplicación de tal método para rectificar el valor declarado por el contribuyente exige que la Administración exprese motivadamente las razones por las que, a su juicio, tal valor declarado no se corresponde con el valor real, sin que baste para justificar el inicio de la comprobación la mera discordancia con los valores o coeficientes generales publicados por los que se multiplica el valor catastral.
4) El interesado no está legalmente obligado a acreditar que el valor que figura en la declaración o autoliquidación del impuesto coincide con el valor real, siendo la Administración la que debe probar esa falta de coincidencia”.
Pero, además, dice algo que a mi juicio es muy trascendente, puesto que va más allá del recurso concreto, ya que afirma que
“la doctrina jurisprudencial fijada por este Tribunal en la referida sentencia de 23 de mayo de 2018 (recurso de casación num. 4202/2017), a la que siguieron otras posteriores, atinente, por lo que aquí interesa, a la necesidad de que la Administración justifique, antes de comprobar, las razones por las que, a su juicio, el valor declarado no se corresponde con el valor real, es de aplicación a todas las comprobaciones de valores, cualquiera que sea el método -de los previstos en el art. 57.1 de la LGT- utilizado por la Administración”.
Esto significa que, si las autoliquidaciones comportan indiscutiblemente una carga para el administrado, favorecida legalmente por la presunción del artículo 108.4 LGT, la Administración entonces, correlativamente, tendrá que justificar, siempre, antes de comprobar, que “hay algo que merezca ser comprobado, esto es, verificado en su realidad o exactitud por ser dudosa su correspondencia con la realidad. En este caso, tiene que justificar por qué no acepta el valor declarado”.
Definitivamente queda aclarado que esa obligación de motivación que se impone a la Administración no desaparece en función de si se emplea uno u otro método de comprobación de valores.
Una buena sentencia para la formación de la jurisprudencia y para realizar el ius constitutionis o labor nomofiláctica del Tribunal Supremo. Así como también constituye una buena sentencia para los contribuyentes que se decidan a acudir a un abogado para recurrir las comprobaciones de valores (*).
Pero la sentencia supone un jarro de agua fría para el actor, ya que resulta que, en el caso examinado, la parte recurrente en la instancia no propuso la práctica de ninguna prueba en el proceso, solicitando expresamente que el recurso se fallara sin necesidad de recibimiento a prueba; y ello ha conducido al Tribunal Supremo a la desestimación del recurso contencioso-administrativo en el caso concreto, quedando frustrado el ius litigatoris.
Y es que esa es otra de las cuestiones que me preocupan: la de que un solo recurrente y por ende su abogado tengan sobre sí la carga de conseguir que se cree jurisprudencia con su recurso de casación. Con la nueva regulación del recurso de casación, el recurrente y su abogado tienen la misión de lograr, exclusivamente a su costa, que se cree jurisprudencia en beneficio de la colectividad. Y, si bien esto es loable, puede resultar que su recurso pueda no beneficiarle en absoluto de forma particular, como aquí ha ocurrido.
En definitiva, cobra relevancia práctica, en casos como el que brevemente he expuesto en estas líneas, la importantísima distinción entre ius litigatoris y ius constitutionis, que he explicado otras veces, por ejemplo, en Tribunal Supremo y deducción por hijos en IRPF, así como en Un nuevo Auto de admisión de recurso de casación.
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Interesantísimo análisis. Muchas gracias. Es un placer leerle, como siempre. Un cordial saludo.
Jurisprudencia y reflexión de enorme trascendencia social. Y efectivamente muy frustrante para el actor la paradoja que apuntas al final. Tendrá que buscar consuelo, aunque sea relativo, en ese avance jurídico y social que ha propiciado.
Muchas gracias por tus siempre acertados análisis.
Muchas gracias a ti, Jose ignacio, por leerme y por tus aportaciones
La vuelvo a felicitar por su labor defensora del modesto contribuyente que, la mayoría de las veces, se ve arrollado por una maquinaria fiscal que solamente persigue al pequeño contribuyente. Mientras, los grandes contribuyentes y grandes empresas con su ingeniería fiscal tributan cantidades irrisorias.
Muchisimas gracias. Tienes toda la razón