Responsabilidad tributaria y elemento subjetivo

Responsabilidad tributaria y elemento subjetivo

Cuando se habla de responsabilidad tributaria, ha de tenerse presente que hay tantos supuestos de responsabilidad como preceptos legales la contemplan; y que los contornos y perfiles de cada uno de estos vienen definidos en lo que llamamos el presupuesto de hecho de la responsabilidad.

No me refiero a las dos clases de responsabilidad tributaria: responsabilidad solidaria y responsabilidad subsidiaria, que es otra cosa. La diferencia entre estas dos clases de responsabilidad es tan solo procedimental, como comenté hace más de dos años en una entrada de este blog, Responsables solidarios y subsidiarios.

Cuando digo que “no hay UNA responsabilidad tributaria”, me refiero, como se ha dicho por la doctrina, a que la responsabilidad tributaria no se ha definido como tal por el legislador, que solo ha hecho una definición positivista. Es responsable quien la Ley diga que es responsable.

Y, por tanto, si esto es así, lógico es concluir que no existe una responsabilidad tributaria, sino que existen distintos supuestos de responsabilidad tributaria, que son los previstos en la Ley General Tributaria o en otras leyes que así lo prevean. Para profundizar en estas cuestiones teóricas acerca del concepto de responsabilidad tributaria, me remito a mi libro “La deriva de la responsabilidad tributaria”, publicado por Aranzadi Thomson Reuters en noviembre de 2020.

De entre todos los supuestos de responsabilidad tributaria, mi libro se centra en el recogido en el artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003. Un supuesto distinto al resto, en el que el foco se pone en la fase recaudatoria del crédito tributario y no en la fase del devengo de la deuda tributaria.

La responsabilidad tributaria del artículo 42.2 a) de la LGT es la de las siguientes personas (así lo dice el precepto legal):

“a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria”.

Estas personas, si son declaradas responsables solidarios, responderán

“del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria”.

Tras su lectura, nos damos cuenta de que son precisos dos elementos para que pueda considerarse que una persona puede ser declarada responsable solidaria al amparo del artículo 42.2.a) de la LGT: el elemento objetivo y el elemento subjetivo. Ambos son, por así decirlo, elementos del tipo, y por eso considero que ambos han de ser probados por quien quiere declarar la responsabilidad, es decir, por la Administración tributaria.

El elemento objetivo vendría dado por el acto de ocultación o de transmisión de bienes realizado por el titular de la deuda o sanción tributaria pendiente, al que llamamos obligado tributario o deudor principal.

Y el elemento subjetivo vendría dado por esa intención que señala el precepto, esa voluntad o finalidad puesta en el acto de ocultación o transmisión: se hace con la finalidad de impedir la actuación recaudatoria de la Administración tributaria.

Ese fin fraudulento, esa finalidad defraudatoria, ese afán de realizar una actuación de ocultación o de transmisión como medio de ocultación de bienes y derechos que, de otra forma, vendrían a responder de las deudas o sanciones del obligado principal, es lo que llamamos los operadores jurídicos (las dependencias de recaudación de la Agencia Tributaria y los abogados especializados en procedimientos y recursos tributarios) el elemento subjetivo del presupuesto de hecho del artículo 42.2.a) de la LGT.

La Agencia Tributaria es la que, si quiere llevar a cabo un procedimiento de declaración de responsabilidad solidaria del artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003, tiene que probar que la finalidad de la actuación realizada es impedir la traba del patrimonio del deudor. Porque este elemento subjetivo es un elemento esencial del supuesto de responsabilidad del que hablamos, junto con el otro elemento esencial que es el objetivo, la transmisión u ocultación misma.

Por consiguiente, siendo ambos elementos esenciales del supuesto de responsabilidad, tienen que ser ambos acreditados por la Agencia Tributaria. Y esto significa que debe probarse que esa persona, a la que la AEAT quiere declarar responsable solidario, actuó con esa intención de bloquear la acción ejecutiva del acreedor.

Este concreto responsable solidario ha de ser causante o colaborador, debiendo existir un enlace directo entre la conducta del responsable y la ocultación, y debiéndose probar la complicidad o la colaboración en esa ocultación.

Como probar la intención o la finalidad con la que alguien actúa es difícil, porque es entrar en el ámbito interno de la conciencia de una persona, se admite que la Administración tributaria pueda recurrir a la prueba indiciaria.

En este sentido, para la AEAT, este conocimiento se demuestra por un cúmulo de indicios racionales como puede ser la ausencia de otra explicación lógica de la operación, la vinculación entre el deudor y el responsable, la incongruencia económica de la operación, la concatenación temporal de la misma con la aparición de la deuda o el mantenimiento de la posesión sobre los bienes. Indicios que, valorados en su conjunto, permitan llegar a la conclusión de que la finalidad de la operación no era otra que la de poner los bienes del deudor fuera del ámbito de la Agencia Tributaria.

Esto unido a que la Agencia Tributaria considera que es el responsable solidario quien tiene que desvirtuar el riesgo recaudatorio que la Administración ha observado en la traslación patrimonial calificada como abusiva, lleva a que, en la práctica, se nos esté exigiendo a los abogados especializados en procedimientos tributarios que seamos nosotros quienes, en defensa del declarado responsable, demos una explicación de la intención que tuvo nuestro cliente.

Es decir, según la Administración tributaria, en este tipo de supuestos de responsabilidad solidaria la carga de la prueba se desplaza y somos nosotros, en defensa de quien ha sido señalado por la presunción de fraude construida desde el cúmulo indiciario, quienes nos vemos obligados a dar una explicación. La Agencia Tributaria lo llama principio de facilidad probatoria en las derivaciones de responsabilidad que implican la prueba indiciaria.

Queda claro, pues, cuál es el criterio de la Agencia Tributaria al respecto de la prueba del elemento subjetivo del tipo de este supuesto de responsabilidad tributaria. Y queda claro, también, cuál es el criterio que, con arreglo a la Ley y al principio general en el ámbito de la prueba, sostengo como abogada especializada en procedimientos y recursos tributarios.

A mi juicio, la carga de la prueba incumbe a quien quiere liquidar o exigir el tributo, y por consiguiente, el onus probandi corresponde a la Administración tributaria. No otra cosa puedo deducir del artículo 105 Carga de la prueba de la Ley 58/2003, General Tributaria, que dice así:

1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

En mi opinión, el que la prueba del elemento subjetivo pueda ser a base de indicios no implica ni puede implicar que, de facto, la carga de la prueba se desplace al declarado responsable. Porque si el elemento subjetivo es un elemento esencial del tipo, un elemento constitutivo, no cabe otra que considerar que su prueba incumbe a la Administración que quiere declarar y exigir la responsabilidad.

De ello es prueba la resolución de algunos tribunales económico-administrativos que, en respuesta a reclamaciones económico-administrativas interpuestas en nombre de mis clientes, resuelven que no ha quedado acreditado el elemento subjetivo o intención en el responsable solidario, anulando la declaración de responsabilidad del artículo 42.2.a) de la LGT impugnada.

Y aquí seguimos y seguiremos, defendiendo casos de derivación de responsabilidad del artículo 42.2.a) de la LGT en los que el elemento subjetivo en el declarado responsable solidario no haya sido acreditado suficientemente.

Sólo me resta recordar que soy abogada, pero que este blog de suscripción gratuita tiene carácter puramente divulgativo, se debe a mi amor por la Justicia, y no constituye asesoramiento jurídico ni tributario en ningún sentido. Quien desee conocer mi parecer sobre algún procedimiento o recurso tributario, puede hacerme una consulta y realizar un encargo profesional a tal efecto; para ello puede encontrarme en la dirección de correo electrónico info@nuriapuebla.com.

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