Responsabilidad tributaria de administradores
El jueves 25 de mayo fui invitada por el Colegio Oficinal de Economistas de Las Palmas de Gran Canaria a dar una conferencia sobre derivación de responsabilidad tributaria, resultando que uno de los cinco temas que en concreto abordamos fue el de la responsabilidad de los administradores societarios.
La ponencia la impartí junto con don David Monteseirín Herrera, subdirector general de coordinación y gestión del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT), a quien agradezco enormemente que me propusiera para esta jornada.
La fluidez del coloquio entre nosotros, a pesar de nuestras posturas contrapuestas en determinados puntos, resultó un diálogo enriquecedor para mí, del que extraje algunas ideas importantes de cara a la defensa, como abogada, de procedimientos y recursos tributarios de derivación de responsabilidad.
Tanto él como yo coincidimos en que no existe un concepto legal de responsabilidad tributaria y en que la responsabilidad es un término polisémico con distintas acepciones en los distintos órdenes, pues no es lo mismo la responsabilidad civil, la penal o la tributaria.
No existe una única responsabilidad, como tampoco una única responsabilidad tributaria, sino tantas como la ley prevé. Pues en derecho tributario rige el principio de legalidad y solo es responsable aquel a quien la ley designa como tal. Aquí hay que leer con atención los artículos 42 y 43 de la Ley 58/2003, General Tributaria, LGT en adelante, reservándose el primero de ellos para los casos de responsabilidad solidaria y el segundo para los casos de responsabilidad subsidiaria. Sobre la distinción entre responsabilidad solidaria y subsidiaria escribí una entrada en este blog, Responsables solidarios y subsidiarios, accesible aquí.
Eso sí, además es imprescindible que esa persona, que encaja en el presupuesto de hecho previsto por el legislador en los artículos 42 o 43 de la Ley 58/2003, sea declarada como tal responsable, siendo el acuerdo de declaración de responsabilidad previsto en el artículo 174 de la LGT un requisito imprescindible para que a alguien, que está incurso en un supuesto legal de responsabilidad tributaria, se le pueda derivar una responsabilidad.
¿Es posible derivar una responsabilidad, pero no exigirla? Aprendí que sí. Explicó don David Monteseirín que, si el deudor principal tiene suspendida la deuda, no se puede exigir responsabilidad al responsable; dicho de otra forma, que se podrá derivar la responsabilidad, pero no exigir el pago.
La Ley General Tributaria no distingue una u otra responsabilidad, solidaria y subsidiaria, en función de su distinta naturaleza, sino que la distinción legal es puramente procedimental. Ello no impide que nosotros sí podamos diferenciar entre las distintas responsabilidades, según la naturaleza jurídica que cada una tenga, es decir, según aquella razón que animó al legislador a su establecimiento.
Así, resulta que, dentro de la responsabilidad de los administradores sociales, podemos distinguir dos grandes tipos: aquellos supuestos en los que la responsabilidad tiene carácter sancionador y aquellos en los cuales la responsabilidad no tiene tal carácter.
Estuvimos de acuerdo David Monteseirín y yo en que la responsabilidad solidaria del artículo 42.1.a) de la LGT es claramente sancionadora, mientras que la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.b) de la LGT es indemnizatoria y no tiene tal carácter. Y, si bien yo defendí la naturaleza claramente sancionadora de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la LGT, el subdirector general de recaudación prefirió no pronunciarse con contundencia al respecto hasta que el Tribunal Supremo no resuelva sobre el particular.
Y es que, ciertamente, hay un magnífico Auto de admisión de recurso de casación que precisamente acoge esta pregunta, por considerar que la cuestión tiene interés casacional para la formación de jurisprudencia: el Auto de 29 de junio de 2022, de la sección Primera de la Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, en el recurso de casación 8791/2021.
En este Auto, el Tribunal Supremo reconoce que la Sala de lo contencioso-administrativo se ha pronunciado de manera recurrente reconociendo la naturaleza sancionadora del artículo 42.1.a) de la LGT, pero no existen pronunciamientos sobre la naturaleza sancionadora o no del artículo 43.1.a) de la misma LGT.
La cuestión no es baladí, ni constituye una mera disquisición doctrinal sin aplicación práctica, puesto que, si a una responsabilidad se le reconoce naturaleza sancionadora, va de suyo que le son de aplicación las reglas, exigencias y principios del derecho sancionador, como por ejemplo, el principio de tipicidad, el de culpabilidad y el non bis in idem.
Y desde luego, en pura lógica jurídica, también le serían de aplicación las normas legales sobre la suspensión de la ejecutividad, debiendo reconocerse que, a la hora de pedir la suspensión de un acuerdo de derivación de responsabilidad, no se podría distinguir entre cuota y sanción, y que ambos conceptos deberían seguir la misma suerte, pues es innegable que si se declara que el responsable no puede ser merecedor de la sanción, la consecuencia inmediata es la imposibilidad de exigir la cuota al mismo.
Siendo a mi entender claro que tanto los casos del art. 42.1.a) de la LGT como los del art. 43.1.a) de la LGT son supuestos de responsabilidad sancionadora, ¿cuál es la diferencia entre ambos? La distinción está en el plus que representa el supuesto de responsabilidad solidaria, la del artículo 42.1.a) de la LGT, que precisa del administrador de la sociedad una participación activa en la comisión de la infracción, mientras que la responsabilidad subsidiaria del art. 43.1.a) LGT no requiere esa participación activa, bastando la negligencia de consentir el incumplimiento.
El responsable del art. 43.1.a) de la LGT incumple uno de sus deberes esenciales, el de llevar la contabilidad correctamente o vigilar que las obligaciones contables se han llevado a cabo correctamente. Pero no es preciso que participe activamente en la realización de la infracción que comete la mercantil.
Obvio es que, debido a ello, la responsabilidad solidaria del art. 42.1.a) de la LGT requiere una individualización específica por parte de la Agencia Tributaria respecto de la participación de ese concreto administrador en la comisión de la infracción por parte de la mercantil.
Finalmente puede decirse que, dado que utilizamos las categorías del derecho penal, porque estamos -siempre en mi modesta opinión y sin el aval del Tribunal Supremo aún, como me recordó don David Monteseirín– en dos supuestos de responsabilidad sancionadora, puede decirse que la distinción entre el 42.1.a) LGT y el 43.1.a) LGT sería la distinción entre el dolo directo y el dolo eventual.
Por su parte, en la responsabilidad tributaria del artículo 43.1.b) de la LGT, que ya no participaría de esta naturaleza sancionadora, el legislador viene a configurar una responsabilidad por daños, prevista para casos en que una sociedad cesa en su actividad sin haber atendido a sus obligaciones tributarias pendientes. En virtud de este precepto, se puede hacer responsable de las deudas, que no de las sanciones, a los administradores que no hicieron lo necesario para su pago o adoptaron acuerdos o tomaron medidas causantes del impago.
Queda claro, pues, que un administrador de una sociedad puede ser declarado responsable en virtud de distintos preceptos legales, netamente diferentes entre sí, y con posibilidades de defensa completamente diferenciadas, por lo que considero aconsejable contactar con un abogado especializado en procedimientos y recursos tributarios que planifique la estrategia de defensa correctamente en función del supuesto de responsabilidad que se le ha notificado al cliente.
Hacer alegaciones a una comunicación de inicio de procedimiento de derivación de responsabilidad puede convertirse en un arma de doble filo, y hay que decidir muy bien qué se alega en esa fase inicial y qué nos reservamos para cuando la Administración Tributaria dicte el verdadero acto administrativo de derivación de responsabilidad.
No olvidemos que, como en todo acto de gravamen, la motivación del acuerdo de derivación de responsabilidad es absolutamente imprescindible para que el acto sea válido, y que no deberíamos provocar con nuestras alegaciones que Recaudación, que está obligada a responder las mismas, motive adecuadamente las razones por las que nuestro cliente es responsable.
Termino reiterando las gracias al Colegio Oficial de Economistas de Las Palmas de Gran Canaria por organizar esta jornada de estudio y por invitarme a ser ponente; así como recalcando mi profundo agradecimiento a don David Monteseirín Herrera, por haberme propuesto para participar en ella y por haber discutido amablemente conmigo. Públicamente quiero manifestar mi gratitud y admiración hacia su persona. Gracias por haberme mostrado con tanta educación y elegancia, como inteligencia, los puntos en que estamos en desacuerdo. Estoy convencida de que todo redundará en una mejora de los derechos de los ciudadanos y en el mejor interés público.
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