IRPF y pérdidas debidas a donaciones (y V)

IRPF y pérdidas debidas a donaciones (y V)

El Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana lo ha vuelto a hacer: ha dictado una nueva sentencia que reconoce el derecho a la integración en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, IRPF, de las pérdidas derivadas de transmisiones lucrativas por actos intervivos, es decir, de las pérdidas debidas a donaciones.

Y digo que lo ha vuelto a hacer porque, recuérdese, en octubre de 2022 escribí en este mismo blog una entrada denominada IRPF y pérdidas debidas a donaciones (y IV) en la que daba cuenta de la sentencia de 28 de septiembre de 2022, del mismo Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de la Comunidad Valenciana, que estimaba la pretensión de un recurrente que, siendo sujeto pasivo del IRPF, se había computado la pérdida sufrida con ocasión de la donación de ciertos inmuebles a sus hijos.

En la sentencia que hoy comento, de fecha 21 de noviembre de 2023, dictada por la Sección Tercera, y de la que ha sido ponente la magistrada doña Begoña García Meléndez, de nuevo el TSJ valenciano considera que es correcto computar en IRPF las pérdidas debidas a donaciones.

El recurso contencioso-administrativo fue magníficamente defendido por un gran abogado, de quien he aprendido muchísimo, y del que hace ya años tengo el honor de ser amiga, Francisco Serantes Callón. Desde aquí mi admiración y enhorabuena, Paco.

La pretensión deducida en el recurso era que se declarase la nulidad de la resolución del Tribunal económico-administrativo Regional (TEAR) que había desestimado cierta reclamación relativa a solicitud de rectificación de autoliquidación del IRPF del ejercicio 2016, en la que se había incluido una pérdida procedente de una donación realizada a los hijos de ciertos activos financieros.

La Sala de lo contencioso-administrativo, Sección Tercera, ha dictado su sentencia nº 999/2023, resuelto el recurso 113/2023 y dado la razón a la parte recurrente, estimando el recurso e imponiendo las costas a la Administración demandada.

La sentencia explica que la cuestión a dilucidar es el tratamiento de las pérdidas ocasionadas por transmisiones a título lucrativo y en concreto si pueden integrarse en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

La Sala recuerda que ya el 30 de septiembre de 2019 el TEAR de la Comunidad Valenciana había estimado una reclamación en la que se afirmaba y razonaba que las pérdidas debidas a donaciones debían computarse, al igual que las ganancias, en la base imponible. De esa resolución hablé en la primera entrada de este blog que dediqué al asunto, IRPF y pérdidas debidas a donaciones I.

Allí ya expuse cómo, a mi juicio, el TEAR había interpretado correctamente la expresión “no se computarán como pérdidas patrimoniales (…) las debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o a liberalidades”, contenida en el artículo 33.5 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El texto de la Resolución del TEAR de la Comunidad Valenciana, de 30 de septiembre de 2019, recaída en la reclamación nº 46/12196/2016, puede leerse en la entrada de mi blog denominada IRPF y pérdidas debidas a donaciones II.

Como es sabido por los abogados que nos dedicamos a los procedimientos y recursos tributarios, aquella decisión del TEAR valenciano fue recurrida en alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), tribunal que estimó el recurso interpuesto por el Director del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT). Pues bien, de ello da cuenta también la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 21 de noviembre de 2023, para explicar que, debido a esta estimación por parte del TEAC, lógicamente el TEAR valenciano había tenido que desestimar la petición del reclamante, pues los tribunales regionales han de ajustar sus decisiones al criterio vinculante del Central.

Sobre la resolución del TEAC, dictada el 31 de mayo de 2021 en respuesta al recurso de alzada,  escribí la entrada IRPF y pérdidas debidas a donaciones III, permitiéndome ya entonces disentir respetuosamente de su criterio, por considerar que la interpretación adecuada de los preceptos en liza es la que hizo el TEAR valenciano en aquella ya mítica resolución de 30 de septiembre de 2019.

La sentencia que hoy comento retoma estos antecedentes, así como el representado por la sentencia de la misma Sala y Sección, de fecha 28 de septiembre de 2022, en el recurso 277/2022, todo ello en el fundamento de derecho segundo.

Y dedica el fundamento jurídico tercero a estudiar la normativa aplicable, fundamentalmente el artículo 33 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; a interpretar la expresión “no se computarán como pérdidas patrimoniales las debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o a liberalidades”;  y a explicar que “cuando el artículo 33.5 de la Ley del IRPF y sus predecesoras utilizan la palabra debidas al excluir determinados supuestos de pérdidas patrimoniales, tales como las debidas al consumo, las debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o a liberalidades, y las debidas a pérdidas en el juego, se refiere a la pérdida patrimonial pero no a la pérdida fiscal».

La sentencia afirma que, de llegar a una conclusión distinta, nos alejaríamos de la interpretación sistemática de los artículos 34, 35 y 36 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Y acaba concluyendo que (y cito literalmente):

“sería manifiestamente contrario a los principios de equidad y capacidad contributiva hacer tributar por las ganancias puestas de manifiesto en una transmisión lucrativa pero en cambio no permitir las pérdidas que se puedan generar por este tipo de transmisiones”.

Todo ello lleva a la Sala de Valencia a estimar el recurso, en aras a la unidad de doctrina establecida en la sentencia de 28 de septiembre de 2022.

La sentencia viene a respaldar la tesis de todos los que sostenemos que esta interpretación de las normas es más justa, en términos de capacidad contributiva y de equidad, que la propugnada por la Agencia Tributaria, avalada por el TEAC.

No puede desconocerse por los abogados que se dedican a los procedimientos y recursos tributarios, que, dado que la resolución del TEAR de la Comunidad Valenciana de 30 de septiembre de 2019 fue recurrida por el Director del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ante el TEAC en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, la Administración y los TEAR deben seguir el criterio fijado en la resolución de 31 de mayo de 2021. Recordemos que el criterio es:

“De acuerdo con la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, las pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones lucrativas inter vivos no se computan fiscalmente, ni por el importe total del valor de adquisición, ni por la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión”.

Pero a los contribuyentes, abogados y asesores, como operadores jurídicos, no nos vincula la decisión del TEAC. Podemos disentir de ella y plantear, como hizo la parte recurrente en el caso que hoy he comentado, la rectificación de las autoliquidaciones en las que no incluimos tales pérdidas; o podemos recurrir las liquidaciones practicadas por la Agencia Tributaria, en las que nos hayan eliminado tales pérdidas.

Con esta nueva sentencia del tribunal valenciano, ya contamos con más base jurídica para defender nuestra postura y para seguir manteniéndola, como hago en otros tribunales, como el de Castilla-La Mancha o el de Madrid, en que defiendo asuntos parecidos como abogada especializada en procedimientos y recursos tributarios.

Recuérdese algo para mí fundamental, y es que, como afirmó el TEAR valenciano en la resolución 46/12196/2016, la interpretación sistemática y lógica del apartado 5 del artículo 33 de la Ley del IRPF debe llevaros a concluir que la Ley excluye del concepto de pérdida patrimonial la mera alteración patrimonial, pues toda transmisión lucrativa lo es. Que el concepto de “pérdida patrimonial” es distinto a la mera alteración patrimonial. Que pérdida económica y pérdida fiscal no son la misma cosa.

En definitiva, que pérdida patrimonial a efectos de IRPF sería

“la alteración de valor que el patrimonio hubiera sufrido durante la permanencia de los bienes donados en el patrimonio del donante y que aflora cuando los mismos salen del patrimonio, de forma que cuando en unidad de acto, se transmiten unos bienes, a título oneroso o gratuito, a efectos del IRPF deberá calcularse la variación que ha sufrido el patrimonio del transmitente, tanto si se ha producido una ganancia, como una pérdida”.

Por no alargarme más, me remito a lo que más extensamente escribí en la Revista de Contabilidad y Tributación del CEF 466 (enero 2022), sobre cómo la interpretación de las normas realizada por la Agencia Tributaria genera situaciones contrarias a los principios constitucionales de igualdad y capacidad económica, sin que haya una justificación razonable para ello.

Quiero terminar dando públicamente mi enhorabuena al abogado Serantes Callón, por su tesón y su buen hacer. Y manifestando mi reconocimiento también a la Sala del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, por buscar la equidad en su decisión y por realizar una interpretación de las normas acorde con principios constitucionales esenciales en materia tributaria, como son el de igualdad y el de capacidad económica.

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