Inconstitucionalidad plusvalía municipal

Breve reflexión sobre cuestiones pendientes del Impuesto de plusvalía municipal

El Tribunal Constitucional sólo ha declarado una inconstitucionalidad y nulidad parcial del impuesto de plusvalía. Dos son los preceptos anulados, y ello únicamente en la medida en que someten a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica. La Sentencia dice:

“El impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos no es, con carácter general, contrario al Texto Constitucional, en su configuración actual. Lo es únicamente en aquellos supuestos en los que somete a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica, esto es, aquellas que no presentan aumento de valor del terreno al momento de la transmisión. Deben declararse inconstitucionales y nulos, en consecuencia, los arts. 107.1 y 107.2 a) LHL únicamente en la medida en que someten a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica.

Como apunta el Fiscal General del Estado, aunque el órgano judicial se ha limitado a poner en duda la constitucionalidad del art. 107 LHL, debemos extender nuestra declaración de inconstitucionalidad y nulidad, por conexión (art. 39.1 LOTC) con los arts. 107.1 y 107.2 a) LHL, al art. 110.4 LHL, teniendo en cuenta la íntima relación existente entre este último citado precepto y las reglas de valoración previstas en aquellos, cuya existencia no se explica de forma autónoma sino solo por su vinculación con aquel, el cual no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene. Por consiguiente, debe declararse inconstitucional y nulo el art. 110.4 LHL, al impedir a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica.

Una vez expulsados del ordenamiento jurídico, ex origine, los arts. 107.2 y 110.4 LHL, en los términos señalados, debe indicarse que la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir de la publicación de esta Sentencia, llevando a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto que permitan arbitrar el modo de no someter a tributación las situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana”.

 

El fallo de la Sentencia, sin duda, invita a la reflexión. Y, someramente, voy a tratar de exponer las dudas que se me suscitan, tanto con su análisis, como con la lectura de las sentencias que se están dictando por juzgados y tribunales, y con el estudio de los casos que se me plantean como abogada especializada en procedimientos tributarios.

 

Como afirmaba en su fundamentación jurídica el Auto de planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad del Juzgado de lo contencioso-administrativo nº 1 de Jerez de la Frontera, el Real Decreto Legislativo 2/2004 sólo admite como resultado en el Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, la existencia de cuotas positivas. Es decir, la regla para la determinación de los incrementos de valor tiene un carácter imperativo y no hay ningún otro precepto que prevea la posibilidad de utilizar otro método alternativo de cuantificación de las plusvalías municipales.

En efecto, la Ley no contempla un supuesto de minusvaloración en la venta de inmuebles, sino que siempre determina la existencia de un incremento de valor por el que tributar; o, dicho de otra forma, la Ley siempre atribuye un resultado positivo de incremento de valor.

Para la Ley, basta con ser titular de un terreno de naturaleza urbana durante un periodo de tiempo (entre uno y veinte años) para que se considere que hay un incremento de valor. Y como razona el Tribunal Constitucional, “ese incremento de valor se cuantifica de forma automática, mediante la aplicación al valor que tenga ese terreno a efectos del IBI al momento de la transmisión, de un porcentaje fijo por cada año de tenencia, con independencia no sólo del quantum real del mismo, sino de la propia existencia de ese incremento”.

El Tribunal Constitucional ha acogido la cuestión de inconstitucionalidad precisamente por esto, porque la norma no contempla la posible existencia de una minusvaloración al momento de la transmisión, y porque establece una presunción legal iuris et de iure, al no admitir prueba en contrario de la ficción que establece (que siempre se produce un incremento de valor susceptible de gravamen al momento de la transmisión del terreno, por el mero hecho de haberlo mantenido en su patrimonio durante un intervalo temporal). Con ello, se hace depender el tributo de situaciones que no son expresivas de capacidad económica, y se gravan manifestaciones de riqueza, no ya potenciales, sino inexistentes o ficticias.

El Tribunal Constitucional, en sus sentencias, declara la nulidad de los señalados preceptos de la LHHLL (y de los correspondientes en los territorios forales) en supuestos que no presentan aumento de valor del terreno al momento de la transmisión; y razona que lo hace porque gravan una renta ficticia; en definitiva, porque contradicen el principio de capacidad económica del art. 31.1 de la Constitución.

Pero como dice el Juzgado de lo contencioso-administrativo nº 2 de A Coruña, en Sentencia de 30 de junio de 2017, el fallo de la Sentencia del Tribunal Constitucional “no está exento de serias dudas interpretativas”. Y es que, efectivamente, esta declaración de nulidad parcial trae en la práctica numerosos problemas, ya que, lejos de haberse zanjado la cuestión, quedan pendientes de resolver varias incógnitas, en absoluto desdeñables, en relación con este impuesto.

Una de ellas es esencial: ¿Qué significa “que no haya incremento del valor de los terrenos”?  ¿Cuáles son las “situaciones que no presentan aumento de valor del terreno al momento de la transmisión”?

Recordemos que el artículo 104 de la Ley dice:

Artículo 104 Naturaleza y hecho imponible. Supuestos de no sujeción

1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

El impuesto grava el incremento de valor que experimenta un terreno y que se ponga de manifiesto a consecuencia de su transmisión. Pero, ¿cómo se determina el hecho imponible en este impuesto?

Es imprescindible, para interpretar este artículo, relacionarlo con el artículo dedicado a la base imponible, el artículo 107, que prevé:

Artículo 107 Base imponible

1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.

A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de este artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado 4.

El Tribunal Constitucional afirma que el impuesto es inconstitucional solo si somete a gravamen “situaciones que no presentan aumento de valor en el momento de la transmisión”. Pero, ¿cómo saber si hay o no hay incremento, cuando la Ley define que hay incremento siempre, ya que éste se cuantifica de forma automática? O, dicho de otra manera, ¿cómo se puede afirmar que sólo se tributará si hay incremento, o que la norma es nula cuando no haya incremento, si dicho incremento, a efectos de este impuesto, siempre se produce, porque se determina por la mera tenencia de un bien inmueble por el paso del tiempo?

Para el Constitucional, se hace necesario anular también el artículo 110.4 de la LHHLL, porque es el precepto que impide que los sujetos pasivos puedan acreditar una situación inexpresiva de capacidad económica. Sin embargo, lamentablemente con ello no se solucionan los problemas de aplicación que trae consigo la declaración de nulidad operada por la Sentencia de 11 de mayo de 2017.

A primera vista, puede parecer que la sentencia del Tribunal Constitucional obliga a dilucidar, en cada caso concreto, si hay incremento de valor del terreno como consecuencia de la transmisión, porque ese es el hecho imponible del impuesto. La consecuencia parece fácil, porque entronca con una verdad elemental del derecho tributario: Si no hay hecho imponible, no nace la obligación tributaria. Y solo si se realiza el hecho imponible, se puede exigir el tributo.

Pero el problema, en mi opinión, está en que no existe una definición legal de incremento del valor del terreno como consecuencia de la transmisión, o que la que hay, entronca con la cuantificación del mismo que se hace en el precepto dedicado a la base imponible, que es el que ha sido anulado.

Mientras no llegue la definición normativa (que, a mi juicio, se hace imprescindible para poder conocer el hecho imponible como elemento configurador del tributo y determinante del nacimiento de la obligación tributaria de pago), dos son las posibles soluciones que se han planteado:

La primera solución: realizar una interpretación del concepto “incremento susceptible de ser sometido a tributación” y anular las liquidaciones en las que no haya tal incremento

Esta interpretación se haría con arreglo a los principios de la interpretación de las normas jurídicas y, por tanto, con arreglo al tenor literal del precepto legal, su relación con el contexto, con los antecedentes históricos y legislativos, y con el espíritu y finalidad de la norma.

Así lo venían haciendo ya algunos tribunales, antes incluso de la declaración de inconstitucionalidad. Véase  la Sentencia del Juzgado de lo contencioso-administrativo núm. 13 de Barcelona, de 22 enero 2013, comentada por Ramón Falcón y Tella en Revista Quincena Fiscal num. 21/2013. Véase Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 4ª, Sentencia 356/2015, de 20 de julio de 2015, Rec. 23/2015 o Sentencia 178/2016, de 15 de abril de 2016, Rec. 73/2015. Esta Sala concluye que la hermenéutica de los preceptos reguladores, art 104, 107 y 110,4 de la LHHLL “impone una distinción fáctica sustancial, a saber: los supuestos generadores de pérdidas o de ganancia cero, y la de aquellos en los que se produce incremento por mínimo que pueda resultar”; y que “cuando la transmisión se efectúa por valor inferior al de adquisición, el titular sufre una pérdida económica y por tanto el supuesto no es subsumible en el ámbito del artículo 104 del TRLRHL, pues constituye el hecho imponible del IIVTNU el incremento de valor que experimentan los terrenos urbanos, que se pone de manifiesto como consecuencia de la transmisión y en dicho caso no hay incremento de valor alguno”.

La tesis del Tribunal es impecable, y parte de la distinción conceptual hecho imponible-base imponible:

“el hecho imponible es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la Ley y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, en tanto que la base imponible es la magnitud establecida por Ley que expresa la medición del hecho imponible. Por lo que, partiendo de la referida distinción, la falta de materialización del hecho imponible (en definitiva, la falta de incremento de valor) impide la aplicación de las normas de determinación de la base imponible”.

Dicha solución hermenéutica es la que se deriva del art. 3.1 del Código Civil, y es correcta, si tenemos en cuenta que el art. 12.1 de la LGT, que dice cómo deben interpretarse las normas tributarias, se remite a los criterios civiles, y que el art. 12.2 de la misma LGT dice que en tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.

La Sala valenciana señala, como precedentes jurisdiccionales que avalan esta conclusión, tres Sentencias del Tribunal Supremo: la Sentencia de 29 de abril de 1996, Recurso 3279/1993, que no sujeta a plusvalía la transmisión de un terreno en el que estaban suspendidas las licencias con ocasión de la modificación urbanística prevista en la que pasaba a ser un terreno carente de posibilidad alguna de aprovechamiento urbanístico; la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de septiembre de 1997, Recurso 336/1993, que consideró desproporcionado un aumento lineal del 300% sobre el valor inicial del terreno; y la Sentencia de 30 de noviembre de 2000, Recurso 2306/1995, en la que se declaró la no sujeción a plusvalía de un terreno cuya edificabilidad ya estaba agotada por haberse construido los bloques permitidos en la parcela en la que estaba integrado. Afirma la Sala:

“Resulta claro que para el Tribunal Supremo la inexistencia de incremento del valor excluye la aplicación del Impuesto (…) sustentar la afirmación contraria (es decir la de que el incremento de valor a que se refiere el art. 104 TRLHL es el que resulta de la aplicación del art. 107) es una conclusión absurda”.

Quizás sea una “conclusión absurda”, como dice la Sala, y desde luego son acertados los precedentes jurisprudenciales que cita; pero también es posible entender que, como la base imponible es la medida del hecho imponible, ésta resulta inescindible de la definición legal de aquél, ya que la cuantificación determina la definición.

Además, si esta fuera la solución, ¿a qué normas acudimos para determinar si hay incremento de valor?

Habría de considerarse que, en nuestro sistema tributario, se entiende que hay incremento o plusvalía cuando algo sale de nuestro patrimonio por un precio o valor superior a aquél por el que entró. Pero ¿cuáles son los términos de comparación válidos para determinar ese incremento del valor? ¿Con arreglo a qué fórmula sería correcto el cálculo del incremento?

Hay juzgados y tribunales ante los que se ha cuestionado, precisamente, la incorrección de la fórmula matemática que emplea la Ley de Haciendas Locales para determinar la plusvalía. Véase Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 1 de Cuenca, Sentencia 366/2010, de 21 de septiembre de 2010, Rec. 37/2010 (confirmada por el Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha); Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 15 de Madrid, Sentencia 378/2016, de 11 de noviembre de 2016, Rec. 11/2015:

“Esa fórmula matemática, como bien explica la recurrente en la demanda, y ha evidenciado la prueba pericial, ha de ser la del descuento, y no la de la capitalización, pues con ella se refleja el incremento de valor experimentado por el inmueble desde su adquisición hasta su transmisión, bien que tomando como referencia un valor final teórico o legal, al que aplicándole esa fórmula del descuento en función de los porcentajes de incremento o coeficientes de revalorización previstos en la ley (art. 107), se llega a conocer el valor teórico inicial, y después, por diferencia entre uno y otro, el experimentado durante ese periodo de tenencia, al que se le ha de aplicar el tipo de gravamen en los términos también previstos en la ley”.

Pero ni siquiera la fórmula que el Juzgado de Cuenca consideró correcta está exenta de polémica. Como muy extensamente razona el Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 3 de Málaga, en Sentencia 101/2016, de 8 de marzo de 2016, Rec. 592/2015, la fórmula actuarial es una, de entre casi quinientas posibles, y aunque como fórmula tiene lógica, no deja de plantear problemas, como el que señala el juzgador, que deriva de la utilización de un interés simple y no compuesto:

“El problema que me sugiere la fórmula es que lo que considera es un interés simple, que será factible si nos enfrentamos a valores monetarios (a dinero), pero que no parece serlo tanto si se trata de valores de bienes inmuebles, en donde necesariamente hay que aplicar un interés compuesto porque no se puede desgajar cada año del valor del inmueble el porcentaje de interés (de aumento de valor) que se incorpora de manera obligada a su valor (no es lo mismo una cantidad de dinero en la que una persona pueda decidir la clase de interés simple o compuesto, que tratar de un valor de un inmueble, en cuyo caso es imposible, por la naturaleza del bien, separar cada año de su valor el interés devengado, su mayor valor).

De esta forma, resulta que si en lugar de aplicar la fórmula de “descuento racional simple” se aplicara la de “descuento racional compuesto“, de extraordinaria mayor complejidad y que me excuso de reproducir por no ser necesario (con interés compuesto, más adecuado a la naturaleza de un bien inmueble), resultaría que el valor inicial del inmueble al que llegaríamos sería mucho menor que si aplicáramos la primera (y ello es lógico si atendemos a lo antes dicho calculando el valor hacia el futuro: la cantidad resultante hacia el futuro tras aplicar un interés compuesto es mayor que si a esa cantidad le aplicamos un interés simple), lo que produciría por consecuencia que la plusvalía (la diferencia) sería mucho mayor y habría que pagar más cuota tributaria que si atendiéramos al “descuento racional simple“, con la peculiaridad, además, que el resultado de aplicar la fórmula del “descuento racional compuesto” podría llevarnos, tal vez, a la sorpresa de que la cantidad resultante fuera parecida a la que resultaría de aplicar la fórmula legal (más sencilla)”.

Si hemos de determinar si existe o no incremento, sin que la Ley lo haya definido, los interrogantes se suceden. ¿Se han de tomar como parámetros sólo los precios de compra y venta? ¿O es posible tener en cuenta, a efectos de este cálculo, los gastos inherentes a dichas operaciones, como se hace por ejemplo para calcular la plusvalía o ganancia patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas?

Ya el Juzgado de lo contencioso-administrativo nº 1 de Burgos, en Sentencia de 29 de marzo de 2017, dictada en el recurso 188/2016, resolvía un caso en el que se le planteaba que no había incremento, teniendo en cuenta un precio de compra, IVA incluido, superior al de venta. Si, como razona el Juzgado, “el incremento del valor del terreno que determina la existencia del hecho imponible del Impuesto ha de producirse en términos económicos y reales”, porque solamente de esta manera se respetará la esencia y razón de ser del impuesto, entiendo lógico que se adicione el IVA como gasto inherente a la compra, a la hora de determinar si hay o no incremento de valor, es decir, hecho imponible.

Entonces, me planteo: Y el resto de gastos inherentes a la adquisición, como los honorarios del notario ante el que se otorga la escritura pública, imprescindible para que haya traditio, en nuestro ordenamiento jurídico, ¿incrementan el valor de adquisición?

Y los gastos de urbanización satisfechos por la adjudicataria, que le han sido imputados de acuerdo con el Plan de Reparcelación, ¿se adicionarían al precio de adquisición? Es el caso que se plantea ante el Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 1 de Segovia, Sentencia 137/2016, de 10 de junio de 2016, Rec. 72/2015.

Y para calcular el incremento del valor, ¿se pueden tener en cuenta, entonces, los coeficientes de actualización o depreciación monetaria? ¿Se pueden incorporar de alguna manera los coeficientes de variación del mercado inmobiliario a la hora de determinar el incremento?

Y para el cómputo de los años de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo, ¿podrían excluirse los años en que se pueda probar que no hubo incremento alguno? Problema que analiza, por ejemplo, el Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 1 de León, en Sentencia 179/2014, de 25 de junio de 2014, Rec. 113/2013. En la demanda, se pretende hacer valer un estancamiento del valor catastral durante los últimos diez años, y un decrecimiento del valor real de los inmuebles desde cierto año. Y el Juzgado sostiene que no existe sustento, legal ni normativo alguno para ello.

También queda sin resolver el problema de cuándo se permite al sujeto probar que no ha habido incremento. ¿Basta un indicio de que no lo hubo, para que se pueda exigir a la Administración que pruebe su existencia?

Esto no sería posible, en la tesis de algunos juzgados, como Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 7 de Barcelona, Sentencia 155/2016, de 13 de junio de 2016, Rec. 188/2015, en la que se afirma:

“aun siendo verdad y notorio el decremento de valor del inmueble de autos (y de los inmuebles en general), si comparamos su valor de suelo en los años de la fecha de su adquisición y los relativos a los de la fecha de transmisión, acreditado vía documental, no es menos cierto que lo que se grava en el presente caso no es una plusvalía individual del sujeto pasivo sino una plusvalía genérica (…) porque el fundamento de este impuesto -el de plusvalía- no es tanto gravar el incremento real provocado por el titular del terreno por diferencia entre unos precios de venta y compra, sino que trata de gravar el incremento del valor del terreno como consecuencia de la acción urbanística del propio municipio donde se encuentra”.

Sin embargo, es lo que procede, en la tesis del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 3ª, Sentencia 812/2017, de 6 de julio de 2017, Rec. 3/2017:

“Esta Sala entiende que el criterio probatorio razonable en estos supuestos es que el contribuyente aporte un principio de prueba sobre el no incremento del valor del terreno (sin que baste la mera negación de la existencia del hecho imponible) y, de aportarse un elemento probatorio indicativo de tal circunstancia de hecho, es cuando a la Administración, si pretende cuestionar el decremento alegado, se le trasladaría la carga de probar la existencia de un efectivo incremento de valor del terreno”.

Más allá va la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 1 de Cartagena, Sentencia 101/2017 de 1 de junio de 2017, dictada en el recurso 376/2016, en la que se afirma, con base en las sentencias del Tribunal Constitucional, que basta con que se alegue que no ha habido incremento para que la Administración tenga que probar que sí lo hubo:

“Dicha declaración de inconstitucionalidad, cierra el paso, en tanto el legislador no establezca otra solución (como sería una presunción legal iuris tantum de la existencia de incremento con posibilidad de prueba en contrario), a cualquier tipo de presunción sobre la existencia de incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana

(…)

en esta tesitura, en relación a las liquidaciones llevadas a cabo por los Ayuntamientos sobre plusvalías será necesario que estos acrediten la existencia de ese incremento de valor si les es discutido por el contribuyente (a través de una prueba pericial pública o privada), mientras que en las autoliquidaciones deberán permitir el recurso, y en caso de que se alegue la inexistencia de incremento del valor deberá ser estimado, salvo que a través de la antedicha pericial municipal se acredite que sí existe ese incremento”. Para este Juzgado, no es ya que el contribuyente tenga que probar que no hubo el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana entre la adquisición y la transmisión, sino que es la Administración que recauda la que debe probar su concurrencia”.

También se pronuncian a favor de esta postura el Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sentencia 141/2017, de 13 de julio de 2017, Rec. 128/2017 y el Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, en Sentencia 457/2017, de 14 de julio de 2017, Rec. 90/2017.

Pero es que, con esta interpretación del fallo de la Sentencia del Tribunal Constitucional de 11 de mayo de 2017, los interrogantes siguen surgiendo, y no encuentro respuesta: ¿Qué ocurre en casos en que, aun utilizándose el criterio del “incremento real” frente al “ficticio”, y por tanto, aun existiendo plusvalía y realizándose supuestamente el hecho imponible, la cuota a pagar de acuerdo con el incremento del valor teórico (es decir, el calculado con arreglo a la Ley del Impuesto, que para estos casos no ha sido anulada, pues “hay plusvalía”) es desproporcionada, pues llega a ser de igual o mayor importe que la plusvalía que se pretende gravar?

Me refiero a los supuestos de transmisiones generadoras de pequeños incrementos, en los que el tributo excede de la propia plusvalía real. Aquellos en los que, comparando precio de venta y precio de compra (de un modo u otro, pues ya hemos visto los problemas que se plantean en cuanto a cuáles han de ser los parámetros de comparación o las fórmulas matemáticas a tener en consideración) se obtiene una plusvalía de 100, y por ella se ha de pagar una cuota de 100, de 200 o incluso de 2.000, lo que no es descartable, tal y como está configurado el tributo.

En estos casos, cuando la magnitud a gravar es menor que la cantidad que resulta a pagar, ¿no es claro que se vulneraría la prohibición constitucional de que el tributo tenga alcance confiscatorio?

La cuestión ya ha sido puesta sobre la mesa de algún tribunal. Véanse Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 4ª, Sentencias 356/2015, de 20 de julio de 2015, Rec. 23/2015 y 178/2016, de 15 de abril de 2016, Rec. 73/2015:

“Solo en los supuestos de transmisiones generadoras de escasos incrementos debemos plantearnos la posible inconstitucionalidad de los preceptos, del art 107 y 110 TRLHL, en cuanto infractores -por un lado- del art 47 CE, habida cuenta que el concepto participación es indicativo de que el tributo no puede gravar la totalidad de la ganancia económica obtenida. Pero -por otro- dicha norma, en los citados supuestos de mínima ganancia patrimonial, también infringe el límite impositivo que representa el principio de no confiscatoriedad, pues si bien, como antes se ha expuesto, es dudoso que el principio de capacidad económica pueda determinar aquella declaración de inconstitucionalidad, por el carácter genérico con el que se ha construido, lo cierto es que el límite de la confiscatoriedad, en cuanto aplicable a cada una de las manifestaciones económicas que constituyen el hecho imponible de cada impuesto, aparece como un límite objetivo, por lo que la manifestación de capacidad económica no puede verse agotada con el pago del impuesto (…) ello determinaría la necesidad de realizar el planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad del art 107 y 110 TRLHL, en los supuestos de incrementos patrimoniales de cuantía inferior, igual o escasamente superior a la resultante a pagar como plusvalía, a tenor de la aplicación de las citadas normas, por infracción de los arts. 47 y 31 CE”.

Pero aún no se ha planteado, sobre esto, cuestión de inconstitucionalidad.

Y, además, ¿cuáles serían los escasos incrementos a los que alude la Sala valenciana? ¿Dónde estaría el límite? ¿Y qué hacer en los supuestos en los que, teniendo en cuenta los gastos inherentes a la compra y a la venta, sí hay disminución patrimonial, y sin embargo no la habría si no adicionáramos al precio de adquisición dichos gastos? ¿Y no atentaría contra el principio de igualdad, el que una escasa plusvalía, digamos de un euro, tributara, y además con arreglo a la fórmula legal, mientras que una minusvalía de un euro no tributara en absoluto, porque hemos interpretado que la norma solo es inconstitucional si no hay incremento de valor?

En definitiva, como vemos, de interpretarse el fallo de la Sentencia de 11 de mayo de 2017 como hacen estos tribunales, los interrogantes son innumerables y la solución dista de haber sido conseguida.

La otra solución: anular toda liquidación, mientras no se pronuncie el legislador

En efecto, la otra opción que cabe adoptar es que toda liquidación de este impuesto, realizada al amparo de la norma declarada inconstitucional, debe ser anulada, en cuanto girada en aplicación de preceptos expulsados del ordenamiento jurídico ex origine.

Esta sería, a mi juicio, la solución correcta, por ser la consecuencia lógica y directa del último párrafo de los fundamentos jurídicos de la sentencia del TC.

En mi modesta opinión, con esta declaración de inconstitucionalidad, se ha dejado sin definir el hecho imponible y, por consiguiente, mientras la norma esté expulsada del ordenamiento jurídico, no cabe exigir el impuesto.

Esta solución es la que apunta el Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 2 de A Coruña, en Sentencia, de 30 de junio de 2017, dictada en Rec. 72/2017 y en Sentencia de la misma fecha, dictada en Rec. 73/2017, de la que da cuenta el magistrado José Ramón Chaves en su magnífico blog delajusticia.com. El Juzgado, manifestando conocer la solución a la que ha llegado la Sentencia del Juzgado de Cartagena de 1 de junio de 2017, afirma que, con la declaración de inconstitucionalidad del TC, no se ha dictado una sentencia interpretativa, pues el fallo no proporciona una interpretación de la disposición que sea conforme con los principios y reglas constitucionales que operan como estándar de control; y que la cuestión no se mueve en el plano de la prueba. Teniendo en consideración el tiempo verbal utilizado por el Tribunal Constitucional en su declaración de inconstitucionalidad (“somete” y no “someta”), afirma que la nulidad de la norma es incondicionada, y no se limita a unos concretos escenarios en los que el cálculo de la base imponible determine la inexistencia de plusvalía.

Ciertamente, debe admitirse que el fallo de la Sentencia del TC en ningún momento afirma cuál es la interpretación de la norma que salvaría su constitucionalidad y que nos vendría impuesta a los operadores jurídicos como su única interpretación posible. Por consiguiente, la tesis del Juzgado coruñés, que además afirma que ni siquiera el propio órgano de control de constitucionalidad tiene competencia para definir lo que solo puede articularse por ley formal, me parece absolutamente correcta.

Esta es la solución que adopta el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 9ª, en su impecable Sentencia 512/2017, de 19 de julio de 2017, dictada en el recurso 783/2016. La Sala sostiene que no es posible -porque el TC no la admite- una “interpretación salvadora” de los artículos de la LHHLL, por lo que la liquidación, en cuando girada en aplicación de preceptos expulsados del ordenamiento jurídico ex origine, debe ser anulada.

La interpretación de la norma legal que hace el Tribunal Constitucional en su Sentencia de 11 de mayo de 2017 para que sea constitucional y respete el artículo 31 de la CE, como dice el Juzgado nº 1 de Cartagena en la sentencia de 1 de junio de 2017 antes citada, “cierra el paso, en tanto el legislador no establezca otra solución (como sería una presunción legal iuris tantum de la existencia de incremento con posibilidad de prueba en contrario), a cualquier tipo de presunción sobre la existencia de incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana”.

Pero la Sala del TSJ de Madrid da un paso más allá y afirma que se carece de parámetro legal para revisar si existe o no incremento; que no es posible saber si deben compararse los valores escriturados o los valores catastrales, si deben tenerse en cuenta factores de actualización o si deben aplicarse normas de otros impuestos, y que, en consecuencia:

“la liquidación debe ser anulada, en cuanto girada en aplicación de preceptos expulsados del ordenamiento jurídico ex origine, cuyo resultado no puede ser reexaminado a la vista del resultado de prueba pericial para la que se carece de parámetro legal (comparación de valores escriturados, comparación de valores catastrales, factores de actualización, aplicación de normas de otros impuestos…) en ejercicio o forma de actuación expresamente rechazado, pues implicaría continuar haciendo lo que expresamente el Tribunal Constitucional rechaza esto es “dejar al arbitrio del aplicador tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria como la elección del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento“, determinación que el Constitucional insiste queda reservada al legislador, al que debe entenderse dirigida la aclaración del alcance o significado de la inconstitucionalidad declarada, no al aplicador del derecho, que con ello habría de quebrantar principios de seguridad jurídica y de reserva de ley en materia tributaria, que en definitiva han determinado la declaración de inconstitucionalidad”.

No puedo sino mostrarme de acuerdo con la Sentencia en la afirmación de que sólo el legislador puede aclarar el alcance del precepto anulado y expulsado del ordenamiento jurídico, so pena de quebrantarse los principios de seguridad jurídica y de reserva de ley en materia tributaria. Porque la delimitación del hecho imponible, elemento esencial del tributo, es algo que solo corresponde al legislador y que debe hacerse por Ley.

En un Estado de derecho en el que imperan el principio de legalidad y reserva de ley, es la definición legal de incremento de valor lo que determina el nacimiento de la obligación tributaria. Los aplicadores del derecho no pueden formular definiciones distintas, porque la delimitación del hecho imponible sólo corresponde al legislador. Y no cabe acudir a otros impuestos, porque no se admite la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, ya que lo prohíbe el artículo 14 de la LGT 58/2003.

La solución más correcta parece, pues, la del Tribunal Superior de Justicia de Madrid. Pero el Derecho no es una ciencia exacta, y seguiremos reflexionando, a la luz de nuevas sentencias y, desde luego, de los comentarios que pueda cualquier lector estar interesado en enviarme a nuria@nuriapuebla.com

Nuevas Sentencias de nuestros Tribunales de Justicia confirman la tesis de la nulidad y de las consecuencias de la expulsión de los preceptos anulados ex origine

Actualizo la entrada de este blog escrita en septiembre, con nuevas sentencias de las que he tenido noticia en noviembre, que abundan en la línea sostenida en las líneas anteriores.

He tenido conocimiento de otra reciente sentencia, relativa al impuesto de plusvalía municipal, dictada tras las Sentencias del Tribunal Constitucional que declararon la inconstitucionalidad del Impuesto, y que va en la misma línea que la del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 19 de julio de 2017. La Sentencia confirma la tesis que sostengo de que la solución más correcta, en términos de justicia, por ser acorde con el principio de legalidad, es la de anular por completo la liquidación, en cuanto aparece girada en aplicación de preceptos expulsados del ordenamiento jurídico ex origine, dado que se carece de parámetros legales no solo para determinar si existe o no hecho imponible, sino ni siquiera para la cuantificación y determinación de la base imponible. Se trata de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de Burgos, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia número 157/2017, de 22 de septiembre de 2017, dictada en el recurso 21/2017. Aquí os extracto un párrafo especialmente significativo:

“esta Sala comparte el criterio expuesto en las anteriores sentencias y por ello con estimación del recurso de apelación y revocación de la sentencia apelada, se declara la no conformidad a derecho de las resoluciones impugnadas y con ello la liquidación objeto de las mismas, en cuanto aparece girada en aplicación de preceptos expulsados del ordenamiento jurídico ex origine y cuyo resultado no puede ser examinado a la vista del resultado de prueba practicada en autos, dado que se carece de parámetros legales no solo para determinar si existe o no hecho imponible, sino ni siquiera para su cuantificación y determinación de la base, desconociéndose si debe acudirse a la comparación de valores escriturados, o la comparación de valores catastrales, si proceden factores de actualización de valores de compra, si en el caso que nos ocupa que es verdaderamente paradigmático de inexistencia de valores de referencia, dado que la transmisión comprende terrenos y una instalación industrial, sin que conste qué parte del precio debe atribuirse a uno u otro y sin que proceda presumir la existencia del incremento patrimonial por el mero hecho del transcurso del tiempo desde su adquisición o por que los valores de los inmuebles no aparezcan actualizados a los efectos del Impuesto de Sociedades, ya que lo determinante es que se carece de criterios legales para determinar la base imponible, lo que se encuentra en intima conexión con la existencia del hecho imponible, ni se puede acudir a criterios interpretativos dispares que no solo vulneran el principio de legalidad en materia tributaria, sino que además introducen una nada deseable inseguridad jurídica, además de que ello supondría continuar haciendo lo que expresamente el Tribunal Constitucional rechaza esto es dejar al arbitrio del aplicador tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria como la elección del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento , lo que el Tribunal Constitucional insiste, como no podía ser de otro modo, debe quedar reservado al legislador, al que debe entenderse dirigida la aclaración del alcance o significado de la inconstitucionalidad declarada y no al aplicador del derecho, procediendo por todo ello la revocación de la sentencia apelada y con estimación del recurso de apelación declarar no conformes a derecho las resoluciones impugnadas”.

Por otro lado, también quiero dar cuenta de que en Madrid ya se están dictando sentencias por los juzgados que aplican la tesis del Tribunal Superior de Justicia de Madrid y anulan por completo las liquidaciones del Impuesto de plusvalía y acuerdan la devolución de ingresos indebidos solicitada. Véase por ejemplo, Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 3 de Madrid, Sentencia 287/2017, de 18 de septiembre de 2017, dictada en el recurso 454/2016:

“La sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid lo que indica es que no es posible efectuar la liquidación del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos sobre la base de unos preceptos que han sido declarados inconstitucionales por el Tribunal Constitucional. Procede en consecuencia la estimación de la demanda”.

En otros municipios, también se están consiguiendo resultados satisfactorios, con la misma tesis. Véase Juzgado de lo Contencioso-administrativo nº 2 de Pontevedra, Sentencia 165/2017, de 23 de octubre de 2017, dictada en el recurso 229/2017:

“Se considera por ello que no corresponde al juzgador determinar cómo ha de acreditarse la existencia de ese incremento de valor, sino al legislador, existiendo en este momento un vacío legal, que, en un caso como el presente, en el que por la recurrente se aportan escrituras de las que resulta la inexistencia de incremento de valor, ha de llevar a estimar el recurso contencioso-administrativo, y considerar nula la resolución impugnada, y la liquidación que en ella se confirma por falta de cobertura legal”.

No me cabe la menor duda de que es el momento de recurrir las liquidaciones del Impuesto de plusvalía municipal y de pedir la devolución de lo ingresado. Aunque para eso me temo que habrá que ir al Juzgado y contratar abogado y procurador, pues no conozco aún casos en los que los propios ayuntamientos estén reconociendo la improcedencia de las liquidaciones giradas.

Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio. El gasto público realizará una asignación equitativa de los recursos públicos, y su programación y ejecución responderán a los criterios de eficiencia y economía. Sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter público con arreglo a la ley.

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4 thoughts on “Inconstitucionalidad plusvalía municipal

  1. Qué claridad en la exposición y cuánto facilita a comprenderlo.
    Confiemos en que los Ayuntamientos tomen nota y no sigan abusando
    Gracias

  2. Excelente artículo! Enhorabuena. Ojalá todos los artículos que circulan por la red fuesen del nivel y dedicación que es imposible no percibir en su autora, para beneficio de una sociedad sujeta al albur de decisiones no meditadas ni basadas en estudios serios. Como sufrido impenitente administrado o mejor mal administrado, solamente me queda agarrarme a estas pequeñas esperanzas de escritos como este que vislumbran y denuncian una insoportable
    ausencia de estado de derecho.

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